Consulta nº 254/2007

ASUNTO:

Aportaciones realizadas por residentes en territorio común a Entidades de Previsión Social Voluntarias reguladas en la Ley 25/1983, de 27 de octubre, sobre Entidades de Previsión Social Voluntaria, del País Vasco.

NORMATIVA:

Artículo 60 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo.

FECHA: 29/06/2007

CUESTION PLANTEADA:

El consultante desea conocer si las aportaciones realizadas por un no residente en el País Vasco, residente en territorio común, a una Entidad de Previsión Social Voluntaria pueden beneficiarse de la reducción en la base imponible prevista en el artículo 60.2 del Texto Refundido de la Ley del IRPF aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, siempre que la Entidades de Previsión Social Voluntaria cumpla los requisitos previstos en dicho artículo y en las condiciones previstas en la correspondiente normativa.

Teniendo en cuenta la derogación del Real Decreto Legislativo 3/2004 por la nueva Ley del IRPF aprobada por Ley 35/2006, de 28 de noviembre, la consulta debe entenderse referida a los preceptos equivalentes de la nueva ley.

CONTESTACIÓN:

El Estatuto de Autonomía del País Vasco aprobado por la Ley Orgánica 3/1979, de 18 de diciembre atribuye en su artículo 10.23 competencia exclusiva a la Comunidad Autónoma en materia de Mutualidades no integradas en la Seguridad Social:

“10. La Comunidad Autónoma del País Vasco tiene competencia exclusiva en las siguientes materias: (…) 23.- Cooperativas, Mutualidades no integradas en la Seguridad Social y Pósitos, conforme a la legislación general en materia mercantil.”

En consecuencia, el Parlamento Vasco, en uso de sus atribuciones, estableció mediante la Ley 25/1983, de 27 de octubre, sobre “Entidades de Previsión Social Voluntaria” (desarrollada reglamentariamente por el Decreto 87/1984, de 20 de febrero) un nuevo marco legislativo para las entidades de previsión social que, con carácter mutualista, cumplan los caracteres delimitadores regulados en esta norma y que tengan su domicilio fiscal en la Comunidad Autónoma del País Vasco.

Los incentivos fiscales concedidos a los sujetos pasivos del IRPF por las aportaciones realizadas a sistemas de previsión social se someten a la normativa que se expone a continuación:

En el ámbito tributario foral, el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas es un tributo concertado de normativa autónoma, tal y como determina el artículo 6 del Concierto Económico con el País Vasco aprobado por la Ley 12/2002, de 23 de mayo. Con base en la competencia normativa reconocida en el Concierto Económico, cada una de las Diputaciones Forales ha establecido incentivos fiscales de reducción en la base imponible de las aportaciones realizadas a las Entidades de Previsión Social Voluntaria que tengan por objeto la cobertura de alguna de las contingencias previstas en el artículo 5, apartados 1 y 2, del Reglamento de la Ley 25/1983, de 27 de octubre, sobre “Entidades de Previsión Social Voluntaria”.

Por lo que se refiere a la normativa del territorio común, las Mutualidades de Previsión Social se encuentran reguladas en el Texto Refundido de la Ley de Ordenación y Supervisión de Seguros Privados (aprobado por el Real Decreto Legislativo 6/2004, de 29 de octubre) y en el Real Decreto 1430/2002, de 27 de diciembre por el que se aprueba el Reglamento de Mutualidades de Previsión Social.

Por su parte, el artículo 60 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, establecía que podrán reducirse en la base imponible las aportaciones y contribuciones a los siguientes sistemas de previsión social: a) planes de pensiones, b) planes de pensiones regulados en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo, c) mutualidades de previsión social y d) planes de previsión asegurados.

En la actualidad, la norma anterior ha sido sustituida por el artículo 51 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, que prevé la reducción en la base imponible general, entre otras aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social, de las siguientes:

“Las aportaciones y contribuciones a mutualidades de previsión social que cumplan los siguientes requisitos:

a) Requisitos subjetivos:

1. Las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro concertados con mutualidades de previsión social por profesionales no integrados en alguno de los regímenes de la Seguridad Social, por sus cónyuges y familiares consanguíneos en primer grado, así como por los trabajadores de las citadas mutualidades, en la parte que tenga por objeto la cobertura de las contingencias previstas en el artículo 8.6 del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones siempre que no hayan tenido la consideración de gasto deducible para los rendimientos netos de actividades económicas, en los términos que prevé el segundo párrafo de la regla 1 del artículo 30.2 de esta Ley.
2. Las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro concertados con mutualidades de previsión social por profesionales o empresarios individuales integrados en cualquiera de los regímenes de la Seguridad Social, por sus cónyuges y familiares consanguíneos en primer grado, así como por los trabajadores de las citadas mutualidades, en la parte que tenga por objeto la cobertura de las contingencias previstas en el artículo 8.6 del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones.
3. Las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro concertados con mutualidades de previsión social por trabajadores por cuenta ajena o socios trabajadores, incluidas las contribuciones del promotor que les hubiesen sido imputadas en concepto de rendimientos del trabajo, cuando se efectúen de acuerdo con lo previsto en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, con inclusión del desempleo para los citados socios trabajadores.

b) Los derechos consolidados de los mutualistas sólo podrán hacerse efectivos en los supuestos previstos, para los planes de pensiones, por el artículo 8.8 del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones”

Para resolver la cuestión objeto de consulta se debe partir de que las Entidades de Previsión Social Voluntaria son un tipo de mutualidades de previsión social sometidas a la normativa básica de seguros contenida en el Texto Refundido de la Ley de Ordenación y Supervisión de Seguros Privados aprobado por Real Decreto Legislativo 6/2004, de 29 de octubre si bien, por ser expresión de la competencia del País Vasco en materia de mutualidades de previsión social no integradas en la Seguridad Social, su legislación de desarrollo, competencias ejecutivas y de supervisión corresponden a la Comunidad Autónoma del País Vasco, que ha ejercido sus competencias a través de la  Ley 25/1983 y el Decreto 87/1984, según se ha expuesto más arriba.

Las competencias de la Comunidad Autónoma del País Vasco sobre mutualidades de previsión social vienen determinadas por los tres puntos de conexión previstos en el artículo 69.2 del Texto Refundido de la Ley de Ordenación y Supervisión de Seguros Privados, de forma que dichas competencias se limitan a las entidades cuyo  domicilio social, ámbito de operaciones y  localización de los riesgos asegurados se circunscriban al territorio de la Comunidad Autónoma.

En este sentido, se debe tener presente la Sentencia 173/2005, de 23 de junio, del Tribunal Constitucional que, reiterando la doctrina sentada en la Sentencia 86/1989, de 11 de mayo, consideró (en contra del planteamiento de la Comunidad Autónoma del País Vasco) plenamente ajustado a la Constitución el triple punto de conexión de la competencia estatal fijado por la normativa de ordenación y supervisión.

Ahora bien, el propio Tribunal rechaza una interpretación rigurosa de los puntos de conexión (F.J. 11º STC 173/2005):

“Ni que decir tiene que cuando el legislador estatal establece dichos puntos de conexión aprueba una norma caracterizada por las notas de objetividad y generalidad. Precisamente a la luz de esas notas y teniendo en cuenta los fines a los que sirven las potestades administrativas de supervisión de las entidades aseguradoras, debemos rechazar una interpretación de los puntos de conexión tan estricta y rigurosa que determine el desplazamiento de la competencia ejecutiva como consecuencia de la realización tanto de actividades instrumentales y distintas de la específicamente aseguradora como de acontecimientos ajenos a los ámbitos de intervención del legislador y de la Administración competente. Así sucedería si el mero cambio de residencia habitual del tomador de un seguro de vida o el traslado de los bienes en el caso de los seguros distintos del de vida, conllevara de suyo la transferencia de la competencia ejecutiva. Tampoco puede producirse aquel efecto de desplazamiento o traslación de la competencia ejecutiva por la mera formalización esporádica o eventual de contratos de seguro más allá del territorio autonómico, siempre que esa actuación no desvirtúe la coherencia y efectividad de los puntos de conexión elegidos por el legislador estatal. Dicha actuación, por su carácter esporádico o eventual, excluye la actuación de la entidad aseguradora en régimen de libertad de establecimiento o en régimen de libertad de prestación de servicios.”

Por tanto, de acuerdo con la sentencia anteriormente citada, es posible que, en casos esporádicos o eventuales, como por ejemplo el cambio de domicilio de un trabajador o bien otros hechos o acontecimientos ajenos a la intervención de la entidad aseguradora o de la administración competente “siempre y cuando esa actuación no desvirtúe la coherencia y efectividad de los puntos de conexión elegidos por el legislador estatal”, una Entidad de Previsión Social Voluntaria pueda tener partícipes residentes en territorio común. En este supuesto y dado que tales entidades participan de la misma naturaleza que las Mutualidades de Previsión Social, las aportaciones serían susceptibles de reducción en la base imponible del IRPF de territorio común siempre y cuando se cumplan todos y cada uno de los requisitos establecidos en el actual artículo 51 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, es decir, en las mismas condiciones y con los mismos límites y requisitos que se prevén para las Mutualidades de Previsión Social.

Finalmente, se debe insistir en que de acuerdo con los criterios delimitadores de competencias en materia de previsión social establecidos por la citada Sentencia 173/2005, las Entidades de Previsión Social Voluntaria sometidas al control de la Comunidad Autónoma del País Vasco no pueden admitir con carácter general la incorporación de mutualistas no residentes en dicha Comunidad, pues en tal caso deberían solicitar autorización administrativa de ampliación territorial de actividad y quedarían sometidas a la supervisión del Ministerio de Economía y Hacienda.