A tributación dos alugamentos turísticos

ACTIVIDADE DE ALUGAMENTO DE APARTAMENTOS TURÍSTICOS

Considérase arrendamento para uso distinto de vivenda, aquel arrendamento que, recaendo sobre unha edificación, teña como destino primordial un distinto que o de satisfacer a necesidade permanente de vivenda do arrendatario.

Polo tanto, cando se produza a cesión temporal de uso da totalidade dunha vivenda amoblada e equipada en condicións de uso inmediato, comercializada ou promocionada en canles de oferta turística e realizada con finalidade lucrativa tratarase dun alugamento turístico, que se someterá a un réxime específico, derivado da súa normativa sectorial, segundo establece o art.5 e) da Lei 29/1994, do 24 de novembro, de Arrendamentos Urbanos.

Nos últimos anos vénse producindo un aumento cada vez máis significativo do uso do aloxamento privado para o turismo que é o que se denomina alugamento turístico e hai que diferenciaro dos servizos que presta a industria hoteleira.

A Lei 37/1992 do Imposto sobre o Valor Engadido (LIVE) pon como exemplos de “servizos complementarios propios da industria hoteleira” os de restaurante, limpeza, lavado de roupa ou outros análogos (art. 20.uno.23º b.’ LIVE). Neste sentido, os servizos de hospedaxe caracterízanse por estender a atención aos clientes máis alá da mera posta a disposición dun inmoble ou parte do mesmo . É dicir, a actividade de hospedaxe caracterízase, a diferenza da actividade de alugamento de vivendas, porque normalmente comprende a prestación dunha serie de servizos tales como recepción e atención permanente e continuada ao cliente nun espazo destinado para ese fin, limpeza periódica do inmoble e o aloxamento, cambio periódico de roupa de cama e baño, e posta a disposición do cliente doutros servizos (lavandaría, custodia de maletas, prensa, reservas etc.), e, ás veces, prestación de servizos de alimentación e restauración. (Consultas DGT V0081.16 e V0575.15)

En particular, considéranse servizos complementarios propios da industria hoteleira, ademais dos citados, os servizos de limpeza do interior do apartamento, así como os servizos de cambio de roupa no apartamento, ambos os dous prestados con periodicidade.

Pola contra, non se consideran servizos complementarios propios da industria hoteleira os que a continuación cítanse:

  • Servizo de limpeza do apartamento prestado á entrada e á saída do período contratado por cada arrendatario.

  • Servizo de cambio de roupa no apartamento prestado á entrada e á saída do período contratado por cada arrendatario.

  • Servizo de limpeza das zonas comúns do edificio (portal, escaleiras e ascensores) así como da urbanización en que está situado (zonas verdes, portas de acceso, beirarrúas e rúas).

  • Servizos de asistencia técnica e mantemento para eventuais reparacións de fontanaría, electricidade, cristalaría, persianas, cerrallaría e electrodomésticos.


IMPOSTO SOBRE ACTIVIDADES ECONÓMICAS


O artigo 78 do Real decreto Lexislativo 2/2004, do 5 de marzo, polo que se aproba o texto refundido da Lei Reguladora das Facendas Locais (TRLRHL), define a natureza e feito impoñible do IAE, establecendo que é un tributo directo de carácter real, cuxo feito impoñible está constituído polo mero exercicio, en territorio nacional, de actividades empresariais, profesionais ou artísticas, exérzanse ou non en local determinado e áchense ou non especificadas nas tarifas do imposto. Pola súa banda o artigo 79 TRLRHL regula a actividade económica gravada, sinalando que se considera que unha actividade se exerce con carácter empresarial, profesional ou artístico, cando supoña a ordenación por conta propia de medios de produción e de recursos humanos ou dun de ambos os dous, coa finalidade de intervir na produción ou distribución de bens ou servizos.

A regra 2ª da Instrución para a aplicación das Tarifas do IAE, aprobadas ambas as dúas (Instrución e Tarifas) por Real decreto Lexislativo 1175/1990, do 28 de setembro, establece que o mero exercicio de calquera actividade económica especificada nas Tarifas, así como o mero exercicio de calquera outra actividade de carácter empresarial, profesional ou artístico non especificada naquelas, dará lugar á obriga de presentar a correspondente declaración de alta e de contribuír por este imposto, non sendo que na presente Instrución dispóñase outra cousa. A regra 4ª.1 da devandita Instrución dispón que, con carácter xeral, o pagamento correspondente a unha actividade faculta, exclusivamente, para o exercicio desa actividade, non sendo que, na Lei reguladora deste Imposto, nas Tarifas ou na presente Instrución dispóñase outra cousa.

Polo tanto, de acordo coa regra 4ª.1 debemos analizar as diferentes posibilidades dentro da actividade de alugamento de apartamentos turísticos coa finalidade de realizar unha correcta clasificación nas Tarifas do IAE:

En primeiro lugar, cabe analizar a actividade pola que unha persoa ou entidade cede, a cambio dun prezo a arrendatarios, apartamentos por períodos de tempo determinado prestando servizos de hospedaxe. Entendendo que a actividade de hospedaxe se caracteriza porque normalmente comprende a prestación dunha serie de servizos tales como limpeza de inmobles, cambio de roupa, custodia de maletas, posta a disposición do cliente de vaixela, efectos e aparellos de cociña, e ás veces, prestación de servizos de alimentación. Neste sentido, as Tarifas do IAE clasifican na Agrupación 68 da sección primeira, o “Servizo de hospedaxe”. Dentro da devandita Agrupación, encóntrase o grupo 685 “Aloxamentos turísticos extrahoteleiros”, en que se clasificarán aquelas actividades que teñan a natureza de servizos de hospedaxe, pero que se presten en establecementos distintos aos hoteis e moteis, hostais e pensións, fondas e casas de hóspedes, hoteis-apartamentos, empresas organizadas ou axencias de explotación de apartamentos privados, e campamentos turísticos tipo cámping. En particular, teñen o seu encadramento no devandito grupo 685 os servizos de hospedaxe prestados en propiedades rústicas, casas rurais e pousadas no medio rural, así como albergues xuvenís, pisos e similares que non teñan, obxectivamente, a condición de ningún dos establecementos enumerados anteriormente.

Debe lembrarse que, segundo sinala a nota adxunta ao grupo 685, se os establecementos de hospedaxe nel clasificados permanecen abertos menos de oito meses ao ano, a cota de Tarifa será do 70 por 100 da cota sinalada no mesmo.

Doutra banda, e conforme establece a letra F) do apartado 2 da regra 4ª da Instrución, os suxeitos pasivos que exerzan a actividade de servizos de hospedaxe poderán prestar, sen pagamento de cota adicional algunha, servizos complementarios, tales como servizos de limpeza, cambio de sabanas, Internet, televisión etc.

En consecuencia, o grupo 685 da sección primeira das Tarifas do IAE clasifica a actividade de explotación de apartamentos turísticos extrahoteleiros (DGT V0215-18, DGT V0731-17).

En segundo lugar, debemos analizar o suposto en que unha persoa ou entidade propietaria dun apartamento turístico arréndao a unha entidade mercantil ou persoa física que o explota como establecemento extrahoteleiro, contratando esta, a súa ocupación con touroperadores e / ou o persoal necesario e asumindo todos os riscos da explotación. A persoa ou entidade propietaria do apartamento turístico desenvolve a actividade de arrendamento de inmobles clasificados no epígrafe 861.2 da sección 1ª do IAE “Alugamento de locais industriais e outros alugamentos NCOP” (DGT V2540-08, DGT 1160-02).

En terceiro lugar, cabe estudar o suposto que a devandita actividade consista, exclusivamente, no arrendamento por períodos de tempo de casas ou parte das mesmas, sen prestar ningún servizo propio da actividade de hospedaxe e limitandose a pór a disposición do arrendatario as instalacións. Polo tanto, na medida en que isto sexa así, estaremos ante unha actividade propia do Epígrafe 861.1 “Alugamento de vivendas” da Sección Primeira das Tarifas, debendo o titular da actividade, en principio, darse de alta e tributar polo mesmo. Non obstante, o anterior, a Nota 2ª do devandito Epígrafe establece que “os suxeitos pasivos cuxas cotas por esta actividade sexan inferiores a 601,01 euros tributarán por cota cero”, en cuxo caso, de acordo co que se dispón na Regra 15ª da Instrución, “os suxeitos pasivos non satisfarán cota algunha polo imposto, nin estarán obrigados a formular declaración algunha” (DGT 1821-02).

En conclusión, o simple alugamento de pisos ou apartamentos para fins de semana ou períodos determinados de tempo, sen que o titular da actividade de alugamento preste ningún outro tipo de servizo ao inquilino, constitúe unha actividade propia do Epígrafe 861.1 da Sección primeira das Tarifas, “Alugamento de vivendas” (DGT V0898-17, DGT V0931-11 DGT 1482-02)

Non debemos esquecer, unha vez clasificada a actividade no seu grupo ou epígrafe correctamente, o réxime de exencións reguladas no artigo 82.1 c) TRLRHL, conforma ao que están exentas do IAE as persoas físicas residentes e os suxeitos pasivos do Imposto sobre Sociedades, as sociedades civís e as entidades do artigo 35.4 da Lei 58/2003, do 17 de decembro, Xeral Tributaria, que teñan un importe neto da cifra de negocios inferior a 1.000.000 de euros.

A devandita exención supón, para os efectos deste imposto, a non obriga de darse de alta na matrícula do imposto nin de tributar polo mesmo, con independencia das obrigas de carácter censual que lle poida corresponder cubrir ao suxeito pasivo en aplicación do que se dispón no Real decreto 1065/2007, do 27 de xullo, polo que se aproba o Regulamento Xeral das actuacións e os procedementos de xestión e inspección tributaria e de desenvolvemento das normas comúns dos procedementos de aplicación dos tributos, que regula no capítulo I do título II do Regulamento, as obrigas censuais.


IMPOSTO SOBRE A RENDA DAS PERSOAS FÍSÍCAS


Con carácter xeral, os rendementos derivados do alugamento de apartamentos turísticos terán a consideración de rendementos do capital inmobiliario.

Para que proceda esa cualificación, o alugamento tense que limitar á mera posta a disposición dun inmoble durante un período de tempo, sen que vaia acompañado da prestación de servizos propios da industria hoteleira. A modo de exemplo, non se consideran como tales: os servizos de limpeza realizados antes da chegada dos inquilinos ou tras a saída destes ou a entrega e recollida de chaves no momento da entrada e saída dos clientes.

Os rendementos obtidos polo arrendamento declararanse polo titular do inmoble ou do dereito que lle habilita para a cesión (por exemplo, no caso dun usufrutuario do inmoble que cede o mesmo) pola diferenza entre os ingresos íntegros e os gastos fiscalmente deducibles.

Ao rendemento neto resultante desa operación non lle resultará aplicable a redución do 60 % prevista no artigo 23.2 da Lei de IRPF, xa que os apartamentos de uso turístico non teñen por finalidade satisfacer unha necesidade permanente de vivenda senón cubrir unha necesidade de carácter temporal.

Os períodos de tempo en que o inmoble non fose obxecto de cesión, xeran a correspondente imputación de renda inmobiliaria, do mesmo xeito que calquera outro inmoble, cuxa contía sería o resultado de aplicar a porcentaxe de imputación que corresponda (1,1% ou 2%) ao valor catastral do inmoble, e en función do número de días que non estivese cedido con fins turísticos (ou, se é o caso, arrendado).

Non obstante, o arrendamento pódese entender como unha actividade empresarial e os rendementos derivados da mesma terán a consideración de rendementos de actividades económicas cando, ademais de pór a disposición o inmoble, ofrézanse, durante a estancia dos arrendatarios, servizos propios da industria hoteleira como poden ser: servizos periódicos de limpeza, de cambio de roupa, de restauración, de lecer ou outros de natureza análoga ou cando, sen prestar tales servizos, dispóñase dunha persoa con contrato laboral e xornada completa para a ordenación da actividade.


IMPOSTO SOBRE O VALOR ENGADIDO


Información xeral:

  • Quen realiza arrendamentos de aloxamentos turísticos ten, para os efectos do IVE, a condición de empresario (art 5.uno.c LIVE).

  • En tanto que realizados por empresarios os arrendamentos de aloxamentos turísticos están suxeitos ao IVE (art 4.uno LIVE).

  • A suxeición ao IVE determina a non suxeición ao concepto de Transmisións Patrimoniais Onerosas do Imposto sobre Transmisións Patrimoniais (ITP), non sendo que sexa de aplicación a exención no IVE (art 4. catro LIVE).

  • Conforme á doutrina da Dirección Xeral de Tributos (consulta V0420-18 entre outras), están exentos do IVE e, polo tanto, suxeitos a Transmisións Patrimoniais Onerosas do ITP aqueles arrendamentos de aloxamentos turísticos en que o arrendador NON presta servizos típicos da industria hoteleira. Nestes casos, o arrendador non debe presentar nin ingresar o IVE.

  • En caso de prestarse servizos propios da industria hoteleira, o arrendamento dun apartamento turístico non estará exento do IVE e deberá tributar ao tipo reducido do 10 por 100 como un establecemento hoteleiro por aplicación do art. 91.uno.2 2ª LIVE e de acordo co criterio da Dirección Xeral de Tributos. Ver consulta V0714-15.

  • No ITP, concepto Transmisións Patrimoniais Onerosas, a cota tributaria dos arrendamentos obterase aplicando sobre a base liquidable a tarifa que fixe a Comunidade Autónoma.

    Se a Comunidade Autónoma non aprobase a tarifa a que se refire o parágrafo anterior, aplicarase a seguinte escala:

Euros

Ata 30,05 euros

0,09

De 30,06 a 60,10

0,18

De 60,11 a 120,20

0,39

De 120,21 a 240,40

0,78

De 240,41 a 480,81

1,68

De 480,82 a 961,62

3,37

De 961,63 a 1.923,24

7,21

De 1.923,25 a 3.846,48

14,42

De 3.846,49 a 7.692,95

30,77

De 7.692,96 de agora en diante, 0,024040 euros por cada 6,01 euros ou fracción.

(Artigo 12.1 do Real decreto Lexislativo 1/1993, do 24 de setembro).


IMPOSTO SOBRE A RENDA DE NON RESIDENTES


Normativa interna

Conforme á normativa interna, Real decreto Lexislativo 5/2004, do 5 de marzo, polo que se aproba o texto refundido da Lei do Imposto sobre a renda de non Residentes (LIRNR), considéranse renda obtida en territorio español os rendementos derivados, directa ou indirectamente, de bens inmobles situados en territorio español ou de dereitos relativos aos mesmos.

Convenio

Os Convenios para evitar a dobre imposición subscrita por España atribúen potestade para gravar as rendas dos bens inmobles ao Estado onde están situados os mesmos. De acordo cos Convenios, as rendas de bens inmobles poden someterse a imposición no Estado de situación dos mesmos, tanto se derivan da utilización ou gozo directo como do arrendamento ou calquera outra forma de explotación dos mesmos. Polo tanto, as rendas derivadas de bens inmobles situados en España poden ser gravadas conforme á Lei española.

Tributación

A forma de tributación será diferente dependendo de se o arrendamento do inmoble sito en España constitúe ou non unha actividade económica. Se non constitúe actividade económica sería cualificado como rendemento de capital inmobiliaria.

a) Rendemento de capital inmobiliaria

Neste suposto, o alugamento limítase á mera posta a disposición da vivenda, sen que se complemente coa prestación de servizos propios do sector de hostalaría.

O rendemento que hai que declarar é o importe íntegro que se recibe do arrendatario, sen deducir ningún gasto.

Non obstante, cando se trate de contribuíntes residentes noutro Estado membro da Unión Europea e desde o 1 de xaneiro de 2015, tamén en Islandia e Noruega, para a determinación da base impoñible, poderán deducir os gastos previstos na Lei do Imposto sobre a Renda das Persoas Físicas, se se tráfico de persoas físicas, ou os previstos na Lei do Imposto sobre Sociedades, se se tráfico de persoas xurídicas, sempre que se acredite que están relacionados directamente cos rendementos obtidos en España e que teñen un vínculo económico directo e indisociable coa actividade realizada en España.

Este rendemento enténdese reportado cando resulte esixible polo arrendador ou na data de cobramento se é anterior.

O tipo de gravame aplicable é o xeral, vixente segundo o ano de devindicación (ver cadro).

Ano de devindicación

2011

2012-2014

2015

2016 e seguintes

Residente UE, Islandia e Noruega

Resto de contribuíntes

Tipo impositivo

24%

24,75%

Ata 11-07:

20%

Desde 12-07:

19,50%

24%

Residente UE, Islandia e Noruega: 19%

Resto de contribuíntes: 24%

Modelo de declaración: modelo 210, consignando o tipo de renda 01 ou 35.

Utilizarase tanto para declarar de forma separada cada devindicación de renda como para declarar de forma agrupada varias rendas obtidas nun período determinado.

Agrupación de rendas: poderán agruparse rendas do arrendamento obtidas por un mesmo contribuínte, sempre que procedan do mesmo pagador, sexa aplicable o mesmo tipo de gravame e procedan do mesmo inmoble (consignando como Tipo de renda: 01). Non obstante, tratandose de rendementos de inmobles arrendados non suxeitos a retención, reportados a partir do 1 de xaneiro de 2018, poderán agruparse rendas do arrendamento que procedan de varios pagadores sempre que sexa aplicable o mesmo tipo de gravame e procedan do mesmo inmoble (neste caso, consignando como Tipo de renda: 35). En ningún caso as rendas agrupadas poden compensarse entre si.

O período de agrupación será trimestral se se trata de autoliquidacións con resultado a ingresar, ou anual se se trata de autoliquidacións de cota cero ou con resultado a devolver.

Formas de presentación:

  • En papel, imprimindo o documento PDF que resulta de cubrir o formulario dispoñible no portal de Internet da Axencia Tributaria.

    Exemplo de formalización: www.agenciatributaria.es/Fiscalidad de non residentes/IRNR/sen EP/Modelo 210/Información e Axuda/Información xeral

  • Telemática, por Internet.

Prazo de presentación: depende do resultado da autoliquidación:

  • Con resultado a ingresar: os vinte primeiros días naturais dos meses de abril, xullo, outubro e xaneiro, en relación coas rendas cuxa data de devindicación estea comprendida no trimestre natural anterior.

    Domiciliación do pagamento da débeda tributaria: no caso de presentación telemática poderá domiciliarse o pagamento entre o 1 e o 15 dos meses de abril, xullo, outubro e xaneiro.

  • Con resultado de cota cero: do 1 ao 20 de xaneiro do ano seguinte ao de devindicación das rendas declaradas.

  • Con resultado a devolver: a partir do 1 de febreiro do ano seguinte ao de devindicación das rendas declaradas e dentro do prazo de catro anos contados desde o termo do período de declaración e ingreso da retención. Entenderase concluído o prazo para a presentación da autoliquidación na data da súa presentación.

b) Rendemento de actividade económica obtido por medio de establecemento permanente (EP).

Existirá actividade económica realizada a través do EP se se cumpre algunha das seguintes condicións:

  • que se dispoña en España para a ordenación da actividade de polo menos unha persoa empregada con contrato laboral e a xornada completa,
  • se o alugamento da vivenda de uso turístico complementásese coa prestación de servizos propios da industria hostaleira tales como restaurante, limpeza, lavado de roupa e outros análogos. Estes servizos poderán prestarse de forma directa ou a través da subcontratación a terceiros.

O EP deberán presentar declaración polo Imposto sobre a Renda de non Residentes (IRNR) nos mesmos modelos e nos mesmos prazos que as entidades residentes suxeitas ao Imposto sobre Sociedades.

Tipo de gravame:

Para períodos impositivos iniciados a partir do 1 de xaneiro de 2015 aplicarase o tipo de gravame que corresponda de entre os previstos na normativa do Imposto de Sociedades. O tipo xeral de gravame será o 25%. Non obstante, será aplicable o 28% no período impositivo 2015.

Deducións e bonificacións

O EP poderán aplicar á súa cota íntegra, as mesmas deducións e bonificacións que os contribuíntes polo Imposto sobre Sociedades.

período impositivo e devindicación

O período impositivo coincide co exercicio económico que declare, sen que poida exceder de doce meses. O imposto devindícase o último día do período impositivo.

Retencións e ingresos a conta

O EP están sometidos ao mesmo réxime de retencións que as entidades suxeitas ao Imposto sobre Sociedades polas rendas que perciban.

Pagamentos fraccionados

O EP están obrigados a efectuar pagamentos fraccionados a conta do imposto nos mesmos termos que as entidades suxeitas ao IS. As obrigas formais relativas aos pagamentos fraccionados son:

  • Prazos: 20 primeiros días naturais dos meses de abril, outubro e decembro.

  • Modelo: 202

    Cando non deba efectuarse ingreso algún en concepto de pagamento fraccionado, non será obrigatoria a presentación do modelo 202, agás para aquel EP que teñan a consideración de Gran Empresa, que deberán presentar o modelo, aínda cando non deba efectuar ingreso algún, o que orixinará a existencia de autoliquidacións negativas.

Declaración

  • Prazo: 25 días naturais seguintes aos seis meses posteriores á conclusión do período impositivo.

  • Modelo: 200

Obrigas formais

O EP están obrigados ao cumprimento das mesmas obrigas de índole contable, rexistral ou formal que son esixibles ás entidades residentes.

Deben solicitar, antes do inicio, a súa inscrición no Censo de Empresarios a través do modelo 036. Esta declaración tamén servirá para solicitar, no caso de contribuínte persoa xurídica, a asignación do número de identificación fiscal do establecemento permanente.

Tamén existe a obriga de nomear un representante con domicilio en España.


OBRIGAS DE INFORMACIÓN


Desde 2018 establécese unha nova obriga de subministración de información relativa ás cesións de vivendas con fins turísticos a través do modelo 179, que deben presentar as persoas ou entidades que intermedien na cesión de uso de vivendas con fins turísticos (xa sexan analóxicos ou dixitais); e, en particular, as denominadas “plataformas colaboradoras” que intermedien nas devanditas cesións.

IMPORTANTE: Esta nova obriga de información terá pleno efecto na campaña da declaración de Renda 2018, a presentar en 2019, sen prexuízo da obriga de declarar as rendas percibidas pola cesión destas vivendas con fins turísticos no exercicio en que se devindiquen, do mesmo xeito que o resto de rendementos de capital inmobiliaria.

Os intermediarios destas operacións informarán a AEAT a partir do exercicio 2018 de cada unha das cesións de inmobles con fins turísticos situadas en territorio español. Inclúense as cesións de vivendas turísticas (art. 5.e) da LAU e o alugamento de tempada (art. 3 da devandita Lei).

A información que hai que subministrar no novo modelo 179 comprende:

  • Titular da vivenda
  • Titular do dereito en virtude do que se cede a vivenda (se é distinta do titular da vivenda)
  • Identificación das persoas ou entidades cesionarias.
  • Inmoble obxecto de cesión.
  • Número de días de gozo da vivenda con fins turísticos
  • Importe percibido polo titular cedente do dereito
  • Número de contrato asignado polo intermediario
  • Data de inicio da cesión
  • Data de intermediación
  • Identificación do medio de pagamento utilizado
ALUGAMENTO TURÍSTICO
SI PRÉSTANSE SERVIZOS COMPLEMENTARIOS PROPIA INDUSTRIA HOTELEIRA (limpeza, lavandaría, restauración, etc.) IAE GRUPO 685: ALOXAMENTOS TURÍSTICOS EXTRAHOTELEIROS
IRPF RENDEMENTOS ACTIVIDADE ECONÓMICA
IVE SUXEITO E NON EXENTO 10%
ITP NON SUXEITO
IRNR RENDEMENTO ACTIVIDADE ECONÓMICA OBTIDA MEDIANTE EP
D. INFORMATIVO MODELO 179: A PRESENTAR POLOS INTERMEDIARIOS (EN PARTICULAR, POR PLATAFORMAS COLABORADORAS)
SE NON SE PRESTAN SERVIZOS COMPLEMENTARIOS PROPIA INDUSTRIA HOTELEIRA (só alugamento) IAE EPÍGRAFE 861.1: ALUGAMENTO DE VIVENDAS
IRPF RENDEMENTOS CAPITAIS INMOBILIARIO (sen redución)
IVE EXENTO
ITP Tarifa fixada pola. CC.AA No seu defecto escala prevista no art. 12.1 RDL 1/1993
IRNR RENDEMENTO DE CAPITAL INMOBILIARIA
D. INFORMATIVO MODELO 179: A PRESENTAR POLOS INTERMEDIARIOS (EN PARTICULAR, POR PLATAFORMAS COLABORADORAS)